Налоговая проверка при ликвидации ООО (или его реорганизации) —это форма контроля ФНС за полнотой и правильностью исчисления и уплаты налогов, а также других необходимых платежей. Об условиях и порядке ее проведения расскажет предлагаемая статья.
Налогообложение юридического лица при ликвидации и после его реорганизации
Особенности налогообложения ликвидируемых компаний, а также фирм, подлежащих реорганизации, регулируются ст. 49 и 50 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 50 НК РФ все обязанности перед налоговыми органами за реорганизуемую организацию возлагаются на ее правопреемников. Обязанности расчета по налоговым долгам реорганизуемого лица переходят к правопреемнику автоматически, согласно требованиям пп. 4–7 ст. 50 НК РФ, за исключением случая, когда происходит выделение новой организации.
При выделении обязанность погашения налоговой задолженности к вновь образованной организации не переходит, однако, согласно п. 8 ст. 50 НК РФ, может быть возложена на нее решением суда при недостаточности средств для расчетов по налогам у компании, из состава которой была выделена новая организация.
Помимо собственно налогов правопреемник также обязан рассчитаться по ранее начисленным пеням. При этом не имеет значения тот факт, знал ли правопреемник о наличии задолженностей по налогам и пеням или нет.
Пункт 3 ст. 50 НК РФ указывает, что проведение реорганизации также не влияет на срок уплаты налогов.
В отличие от реорганизации ликвидация не предполагает правопреемства. Поэтому налоговые обязательства ликвидируемой организации согласно п. 1 ст. 49 НК РФ должны быть погашены ликвидационной комиссией. В случае недостаточности имущества организации для полного расчета по налогам, пеням и иным подобным платежам обязанность их погашения в соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ может быть возложена на их участников.
Повод для проведения налоговой проверки при ликвидации ООО (или ее реорганизации)
Практикам необходимо помнить, что принятие решения о реорганизации или ликвидации (п. 1 ст. 60, п. 1 ст. 62 ГК РФ) хотя и влечет необходимость уведомления об этом налоговых органов, однако само по себе не является основанием для проведения налоговой проверки, так как не влияет на налоговые обязательства организации. В свою очередь, п. 1 ст. 82 НК РФ обозначает, что предметом налогового контроля является соблюдение норм НК РФ, в частности, правильность исчисления и уплаты налогов, а не требования норм ГК РФ о соблюдении процедур реорганизации или ликвидации.
Однако в ходе реорганизации (ликвидации) ООО необходимо направить в налоговые органы передаточный акт (п. 2 ст. 59 ГК РФ), промежуточный и итоговый ликвидационные балансы (пп. 2, 6 ст. 63 ГК РФ). Помимо сдачи перечисленных документов от ООО требуется направлять текущую отчетность, учитывая требования пп. 3, 3.2, и 3.4 ст. 55 НК РФ, которые указывают, что налоговый период, исчисляемый годами, кварталами или месяцами для реорганизуемой или ликвидируемой организации оканчивается только в день регистрации соответствующих изменений в ЕГРЮЛ.
Поэтому только перечисленные обстоятельства в силу требований п. 1 ст. 82 НК РФ могут являться поводами для проведения налоговой проверки.
Виды и цели проведения проверок
Статья 87 НК РФ указывает, что налоговые проверки проводятся в отношении плательщиков налогов и страховых взносов, а также налоговых агентов. При этом цель любой проверки — это изучение отчетности и иной документации налогоплательщика с целью определения полноты и правильности исчисления налоговых платежей.
Пункт 1 ст. 87 НК РФ указывает на существование 2 видов проверок:
- камеральных;
- выездных.
Стоит отметить, что налоговое законодательство не предполагает особого порядка или режима, а также специальных сроков проведения налоговых проверок при ликвидации юридического лица (или его реорганизации), поэтому все контрольные мероприятия в отношении таких ООО проводятся в обычном режиме и в общие сроки.
Что проверяют при камеральной проверке?
В ходе камеральной (невыездной) проверки согласно п. 1 ст. 88 НК РФ проходит контроль предоставленной отчетности путем ее сопоставления с другими данными, имеющимися у налоговой инспекции. Камеральная проверка проводится непосредственно в налоговой инспекции без выезда к отчитывающейся организации.
Для проведения проверки не требуется санкции (решения) какого-либо лица или органа. Более того, невыездная проверка является обязательной и проводится в каждом отдельном случае направления текущей отчетности.
Пункт 2 ст. 88 НК РФ определяет, что у налоговиков имеется 3 месяца на проведение контрольных мероприятий в рамках одной проверки, которые исчисляются со дня подачи всех требуемых документов. Необходимо помнить, что 3-месячный срок — это максимально допустимое время для проверки, так как фактически проверка проходит значительно быстрее.
Порядок проведения проверки
Подробно порядок осуществления камеральных проверок раскрыт в письме ФНС РФ «О рекомендациях…» от 16.07.2013 № АС-4-2/12705. Пункт 2.4 письма определяет, что проверка начинается с приема и ввода полученных налоговой инспекцией данных в специализированную систему — АИС «Налог». Далее при помощи автоматизированной системы выполняется арифметический контроль путем проверки соотношения контрольных значений в отчетности, а также их сопоставления с другими данными, имеющимися в системе.
В случае отсутствия ошибок проверка считается завершенной. При этом какой-либо акт или иной документ не составляется.
При выявлении ошибок проводится углубленная проверка специалистами налогового органа. После ее проведения, согласно п. 3 ст. 88 НК РФ, отчитывающейся организации направляется письмо с указанием на имеющиеся ошибки и несоответствия с требованием обосновать (пояснить) соответствующие показатели. На направление обоснований у налогоплательщика имеется 5 дней. Согласно п. 5 ст. 88 НК РФ налоговый орган обязан изучить представленные данные.
В случае выявления серьезных нарушений представитель отчитывающейся компании может быть вызван для дачи пояснений и предоставления необходимых документов согласно п. 1 ст. 31 НК РФ.
Не стоит забывать, что п. 2.8 письма допускает проведение целого ряда контрольных мероприятий, направленных на установление действительных показателей налоговой и бухгалтерской отчетности организации, в том числе:
- направление запросов в государственные органы или банки;
- вызов и допрос свидетелей, то есть лиц, которые могут прояснить какие-либо обстоятельства дела;
- истребование и осмотр в присутствии понятых документов и предметов, ранее предоставленных налогоплательщиком;
- инвентаризация имущества организации, которая может выполняться только с ее согласия, и т. д.
Акт проверки
По результатам всех перечисленных мероприятий, а также после изучения предоставленных организацией пояснений и дополнительных документов при обнаружении нарушений составляется акт. Согласно п. 3 ст. 100 НК РФ в акте помимо реквизитов организации указывается:
- перечень представленных ООО документов;
- список проведенных контрольных мероприятий;
- факты нарушений с приложением документов, их подтверждающих;
- выводы и предложения для устранения нарушений.
Согласно п. 5 ст. 100 акт должен быть вручен в течение 5 дней представителю налогоплательщика. Со дня получения акта в течение 1 месяца организация вправе направить свои возражения, а также документы, их подтверждающие. После рассмотрения возражений и будет решаться вопрос о привлечении организации к ответственности.
Выездная проверка организации
В отличие от камеральной, выездная проверка согласно п. 1 ст. 89 НК РФ проводится на территории ООО. О ее проведении должно быть принято специальное решение руководителем территориальной инспекции. Пункт 3 ст. 89 НК РФ указывает, что выездная проверка может проводиться как по одному налогу, так и по нескольким одновременно. При этом цель проверки — это контроль правильности исчисления налогов.
Стандартный срок проведения проверки согласно п. 6 ст. 89 НК РФ — 2 месяца, с возможностью продления еще на 2 месяца. При этом максимальный срок ее проведения не должен превышать 6 месяцев.
Важно помнить, что выездная налоговая проверка при реорганизации (ликвидации) проходит без учета периодичности предыдущих проверок. На практике при ликвидации ООО налоговики зачастую проводят комплексную выездную проверку по всем налогам и взносам за предшествующие 3 года.
Порядок проведения выездных проверок регламентируется письмом ФНС РФ «О рекомендациях…» от 25.07.2013 № АС-4-2/13622, согласно п. 5.1 которого в ходе проверки могут запрашиваться любые бухгалтерские и финансовые документы организации.
Мероприятия при выездной проверке
В отличие от камеральной выездная проверка предполагает значительно больший набор контрольных мероприятий. Помимо уже перечисленных — истребования документов, допроса свидетелей, осмотра имеющихся в налоговом органе документов и добровольной инвентаризации — п. 5.4 письма АС-4-2/13622 позволяет:
- проводить принудительную инвентаризацию имущества ООО;
- осуществлять осмотр помещений, документов, территорий ООО в присутствии понятых;
- осуществлять принудительную выемку документов и предметов при отказе в их предоставлении;
- назначать экспертизы;
- привлекать к участию в проверке специалистов и переводчиков.
Пункт 12 ст. 89 НК РФ обязывает ООО обеспечить доступ ко всем документам и помещениям компании. При этом воспрепятствование проведению проверки может быть квалифицировано по ст. 19.4.1 КоАП РФ с наложением штрафа от 5000 до 10 000 рублей или по ст. 19.7.6 КоАП РФ с наложением штрафа в размере 10 000 рублей.
Согласно п. 15 НК РФ окончание проверки фиксируется выдачей справки, в которой обозначаются предмет и сроки ее проведения.
Согласно п. 1 ст. 100 НК РФ после оформления справки у налоговиков имеется 2 месяца для подготовки акта проверки. Процедура вручения акта и принятия возражений по нему аналогична процедуре, проводимой при камеральной проверке.
***
Подводя итог, необходимо отметить, что нормы НК РФ не устанавливают специальных режимов проведения мероприятий налогового контроля при реорганизации или ликвидации ООО. Тем не менее процедуры ликвидации и реорганизации сами по себе привлекают повышенное внимание со стороны налоговых инспекторов, а потому углубленные или комплексные выездные проверки в таких ситуациях — привычная практика.