Налоговые правонарушения (понятие и сущность)
Согласно ст. 106 НК РФ под налоговым правонарушением в НК понимается действие или бездействие физического либо юридического лица, нарушающее действующее законодательство, за которое к нему могут быть применены определенные санкции. При этом виды таких нарушений, а также ответственность, возникающую вследствие их совершения, определяет гл. 16 НК.
К правонарушениям такого рода могут быть отнесены:
- Несоблюдение правил регистрации в территориальном отделении ФНС (ст. 116).
- Непредставление отчетных документов в территориальное отделение ведомства (ст. 119).
- Несоответствие способа, которым была представлена декларация, законодательно установленным требованиям (ст. 119.1).
- Несоблюдение правил налогового учета понесенных организацией расходов и полученных доходов (ст. 120).
- Неуплата (полная или частичная) налога (ст. 122).
- Неисполнение налоговым агентом обязанности по сбору налоговых платежей с налогоплательщиков и последующему перечислению полученных денег в бюджет (ст. 126).
Если налогоплательщик работает с одновременным применением разных налоговых режимов, причиной нарушения им действующих законодательных норм нередко становится банальная невнимательность. Проще говоря, недоимка может возникнуть из-за применения неправильной налоговой ставки при определении размера обязательного платежа.
При этом важно знать, что имеются и обстоятельства, при которых налогоплательщик (налоговый агент) освобождается от ответственности за допущенное им нарушение закона (ст. 109 НК РФ). В частности п. 4 указанной статьи относит к ним истечение срока давности.
Сколько составляет срок исковой давности по налоговым правонарушениям по общему правилу?
Понятия «срок исковой давности» действующий НК РФ не регламентирует, однако во многих источниках (в том числе и в этой статье) оно применяется наряду с зафиксированным в ст. 113 НК понятием «срок давности привлечения к ответственности».
Срок давности — это продолжительность времени, на протяжении которого налоговики могут наложить на налогоплательщика взыскание за не исполненные им обязанности по внесению денег в бюджет. По истечении этого срока привлечь нарушителя к ответственности не получится.
Согласно п. 1 ст. 113 НК РФ, лицо не может быть наказано за такой проступок, если решение о возложении на него ответственности было принято более чем через 3 года после:
- дня, наступившего после завершения налогового периода, в котором произошло нарушение законодательных норм (правило действует в отношении действий/бездействий, установленных ст. 120 и 122 НК РФ);
- дня нарушения закона (правило действует в отношении всех остальных налоговых нарушений).
Для физлиц, не имеющих статуса предпринимателя, срок давности является сокращенным. Так, задолженность с физлица, в соответствии с п. 2 ст. 48 НК РФ, может быть взыскана в течение полугода со дня окончания срока, отведенного законодателем на исполнение обязанности по уплате налога.
Если же за 3 года, прошедшие с момента окончания указанного срока, сумма непогашенной задолженности превысит отметку в 3 тыс. руб., налоговики могут подать заявление в суд в течение полугода с момента образования долга в указанном размере. Если за 3 года суммарный размер задолженности не превысит 3 тыс. руб., то ФНС может привлечь суд к решению проблемы в течение полугода со дня завершения трехлетнего срока.
Определение срока давности за совершение налогового правонарушения в особых случаях
На практике немало вопросов вызывает необходимость определения срока давности по нарушениям, определенным ст. 122 НК. Согласно нормам этой статьи, нарушением является неуплата (полная или частичная) налогов по причине:
- умышленного занижения размера налоговой базы, используемой при определении размера обязательного платежа;
- возникновения иных ошибок, ведущих к искажению размера налога;
- иных манипуляций, совершенных налогоплательщиком.
Согласно п. 1 ст. 113 НК РФ расчет продолжительности срока давности по этой статье начинается сразу же после того, как закончится период, в котором налогоплательщиком была допущена неуплата. Именно этим правилом руководствуются налогоплательщики при определении срока, в течение которого налоговый орган может применить к ним санкции.
Однако плательщики должны уплатить налог в течение определенного времени после того, как закончится период, в котором он был начислен. Срок, отведенный для уплаты, устанавливается индивидуально для каждого вида налога. Правонарушение, если оно будет совершено, может быть зафиксировано только после того, как пройдет срок, отведенный законодателем на его уплату.
Именно такой подход должен быть использован при определении срока давности для нарушителей, своевременно не внесших в бюджет налог на прибыль. В соответствии с п. 1 ст. 287 НК РФ, он должен быть уплачен не позднее 28 марта года, следующего за годом, в котором у налогоплательщика сформировалось обязательство по его уплате. О нарушении определенного законодателем срока, согласно абз. 13 п. 2 ст. 11 НК РФ, можно говорить лишь после наступления указанной даты. Это значит, что срок давности по налогу на прибыль, внести который необходимо до 28.03.2017 включительно, исчисляется с 29.03.2017.
Определение срока давности для разных правонарушений, совершенных одновременно
Определяя срок давности по налоговым правонарушениям, зафиксированным в ст. 120 и 122 НК РФ, стоит помнить, что периоды времени, отведенные для погашения задолженности, для различных категорий платежей могут быть различными. Следовательно, даже если нарушение по различным видам обязательных платежей произошло в одно и то же время, начало течения срока давности по каждому из них также будет различаться.
Например, если компания не зафиксировала в отчетности облагаемую НДС выручку, полученную от реализации товаров, допустив тем самым нарушение, установленное ст. 120 НК РФ, ФНС имеет право на обращение в суд с иском о наложении на нарушителя взыскания в размере, установленном законом. Однако из-за того, что налоговые периоды по налогу на прибыль и НДС предприятия являются разными, сроки давности также не будут совпадать.
Налоговым периодом по первому виду налога, как было указано выше, является 1 год, поэтому расчет размера этого платежа должен быть отражен в отчетности, составленной по его итогам. Налоговым периодом по второму виду налога является, в соответствии со ст. 163 НК РФ, квартал, а это значит, что внести информацию о нем нужно в квартальную отчетность.
Таким образом, если выручка, не отраженная в отчетности, была получена в августе 2017 года, привлечь нарушителя к ответственности налоговики могут:
- в части уплаты налога на прибыль — с 01.01.2018 по 31.12.2021;
- в части уплаты НДС — с 01.10.2017 по 30.09.2020.
Основания для приостановления течения срока давности
Согласно п. 1.1 ст. 113 НК РФ течение срока давности может быть приостановлено, если нарушитель создавал непреодолимые препятствия для выполнения действий, необходимых для проведения выездной проверки, и активно препятствовал работе представителей ФНС, которые ее осуществляли. Как правило, такие действия приводят к невозможности получения налоговиками всей необходимой информации, позволяющей определить объем обязательств, возникших у налогоплательщика.
Однако законодатель не уточняет, какое именно противодействие работе налоговиков может быть признано активным и какие препятствия — непреодолимыми, поэтому суды при рассмотрении подобных дел руководствуются положениями абз. 2 п. 1.1 ст. 113 НК РФ. Согласно этой статье исчисление срока давности приостанавливается с момента составления акта о непредоставлении должностным лицам доступа на территорию налогоплательщика, повлекшее за собой невозможность осуществления выездной проверки. Это значит, что именно запрет на допуск проверяющих к документам, хранящимся в организации налогоплательщика, признается активным противодействием их работе, влекущим за собой возникновение непреодолимых препятствий.
Исчисление срока возобновляется сразу после устранения обстоятельств, не позволяющих провести проверку. При этом уполномоченные должностные лица должны документально оформить решение о возобновлении процедуры проведения проверки.
Итоги
Итак, срок исковой давности по налоговым правонарушениям составляет:
- 3 года — для юридических лиц и ИП;
- 3 месяца — для физлиц, не являющихся предпринимателями.
Отсчет ведется с момента совершения нарушения. Исключением из указанного правила является срок давности по нарушениям, зафиксированным в ст. 120 и ст. 122 НК РФ. Для этой категории срок начинает рассчитываться со дня, следующего за последним днем периода, отведенного законодателем на уплату налога.
При этом срок давности для тех видов платежей, которые необходимо внести в течение определенного времени после завершения налогового периода, начинает течь на следующий день после окончания такого периода. Исчисление срока может быть приостановлено в том случае, если нарушитель активно препятствовал работе налоговиков, осуществляющих выездную проверку, не допуская их на территорию своей организации (офиса или помещения).