Арбитражная практика по налоговым спорам достаточно обширна. В нашем материале мы подобрали и адаптировали для более быстрого ознакомления наиболее резонансные дела, решения по которым были вынесены в 2016 году.
Сущность арбитражно-судебной практики рассмотрения налоговых споров
Налоговые споры — одна из самых массовых категорий дел, рассматриваемых арбитражными судами. Причиной возникающих конфликтов является или неосмотрительность налогоплательщика, или намеренное нарушение налогового законодательства.
Несмотря на то что в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) провозглашен принцип «добросовестности налогоплательщика» (т. е. любые сомнения трактуются в пользу налогоплательщика), судебная практика показывает неоднозначность данного правового тезиса. Это, в свою очередь, требует от судов самостоятельной постоянной работы по оценке тех или иных действий, решений, позиций. В связи с этим значение обобщений, которые ежегодно осуществляет Верховный Суд РФ (далее — ВС РФ), состоит в упрочении единообразного применения норм налогового законодательства.
В частности, обзор арбитражной практики по налоговым спорам 2016 года содержит, как уже говорилось выше, подборку наиболее актуальных на начало 2017 года позиций ВС РФ, которые в дальнейшем должны будут учитывать суды при решении аналогичных дел.
Обзор практики арбитражных судов
1. О том, кто может контролировать цены по сделкам между взаимозависимыми лицами, ВС РФ высказал свою позицию на примере следующего дела.
Во время выездной проверки территориальная налоговая инспекция (далее — инспекция, налоговый орган) обнаружила, что два взаимозависимых предприятия осуществили поставку газа по сниженным ценам. Сотрудники госоргана провели корректировку цен и доначислили налоги, а также привлекли продавца к налоговой ответственности.
Виновная организация не согласилась с данным решением и обратилась в арбитражный суд. Первая инстанция удовлетворила заявление общества. Однако апелляционный и окружной арбитражные суды не согласились с постановлением первой инстанции.
Судебная коллегия ВС РФ полностью отменила постановления и апелляционной инстанции, и окружного суда, а первое решение оставила в силе. Какие же положения легли в основу данной позиции?
В силу норм разд. V.1 НК РФ полномочия по контролю цен, доходов и правильности начисления налогов по сделкам между взаимозависимыми лицами есть только у Центрального аппарата Федеральной налоговой службы РФ (далее — ФНС). Осуществить данные функции ФНС может на основании:
- уведомления о контролируемой сделке;
- извещения инспекции после камеральной или выездной проверки;
- проведения повторной проверки в порядке контроля за деятельностью инспекции.
В своем отзыве налоговая указала, что имеет право корректировать налогооблагаемую базу, если выявляются факты необоснованной налоговой выгоды. В частности, в этом деле таким фактом, по мнению инспекции, является взаимозависимость сторон сделки.
На это коллегия отметила следующее. Само наличие признаков взаимозависимости не является доказательством получения налогоплательщиком незаконной выгоды. О том, какие именно обстоятельства свидетельствуют о нарушении налогового законодательства, подробно изложено в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53.
В рассматриваемом случае инспекция вышла за рамки своих полномочий по причине обычной констатации факта взаимозависимости контрагентов по договору, не разобравшись в дальнейших материалах.
Выводы для налогоплательщиков:
- Сам по себе факт взаимозависимости не может стать основанием для признания юридического лица виновным в получении необоснованной налоговой выгоды.
- Полномочия по контролю над соответствием цены сделки рыночным ценам имеет только ФНС РФ. Инспекции данным правом не обладают.
Данная информация содержится в определении ВС РФ от 11.04.2016 № 308-КГ15-16651 по делу № А63-11506/2014.
2. О том, в каком порядке начисляются проценты за неправильно возмещенную сумму НДС, Судебная коллегия ВС РФ дала пояснения на следующем примере.
Общество подало налоговую декларацию, по которой ему была возмещена сумма НДС в заявительном порядке. Но до завершения камеральной проверки данной отчетности лицо подает уточненную декларацию, содержащую сумму к возмещению НДС большего размера. Налоговая инспекция отменяет прежнее решение о возврате НДС и налагает на общество пеню на всю возвращенную сумму, ссылаясь на пп. 15 и 17 ст. 176.1 НК РФ.
Налогоплательщик обратился в суд с требованием отменить последнее решение инспекции, и его заявление было удовлетворено первой инстанцией. Апелляционный суд оставил предыдущее постановление в силе. А окружной суд все отменил.
Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ, изучив материалы дела, пришла к выводу о том, что инспекция превысила свои полномочия. В основу данного определения легли такие доводы.
Начисляемые в силу п. 17 ст. 176.1 НК РФ проценты рассчитываются только с излишне возмещенного налога. Сам факт того, что налоговой пришлось отменять свое первое решение, не является налоговым правонарушением общества. Только по окончании камеральной проверки уже уточненной декларации можно было увидеть, было ли излишнее возмещение или нет. И даже при выявлении излишка процент насчитывается только на лишнюю сумму, а не на все возмещение в целом.
Выводы для налогоплательщиков:
При использовании п. 17 ст. 176.1 НК РФ налоговый орган должен соблюдать следующие условия:
- начисление процентов возможно лишь после окончательных результатов камеральной проверки;
- проценты рассчитываются только от излишка возмещенного налога.
Данная информация содержится в определении ВС РФ от 27.06.2016 № 303-КГ16-657 по делу № А37-424/2015.
3. Налогоплательщик имеет право обратиться в суд с требованием о взыскании излишне уплаченных налогов, пошлин и других сборов. При этом он может миновать процедуру признания незаконным ненормативного акта налогового органа, на основании которого были осуществлены лишние платежи.
По предписанию налогового органа общество заплатило доначисленные налоги, а также пени и штрафы. Однако, не согласившись с данными платежами, налогоплательщик обратился в налоговый орган с требованием о возврате указанных сумм. После отказа организация подала заявление в арбитражный суд о взыскании излишне уплаченных налогов, пеней и штрафов в силу ст. 79 НК РФ.
Далее все три инстанции отказали обществу в возврате денежных средств на том основании, что налогоплательщику сначала надо было подать уточненную декларацию, потом признать незаконным в судебном порядке решение налогового органа. Так как акт госоргана не отменен, то оплаченные суммы не могут быть признаны излишними.
Судебная коллегия ВС РФ по экономическим делам отменила все три судебных постановления по следующим основаниям.
Признание ненормативного акта налогового органа и имущественное требование о взыскании излишне уплаченных налогов и иных платежей — это два разных способа защиты прав налогоплательщика. И только он сам может принять решение, каким вариантом воспользоваться.
При первой процедуре суд решает вопрос о законности принятого инспекцией решения, и если оно признается недействительным, то его можно не исполнять.
При втором способе суд также ставит вопрос о соответствии акта налоговой действующему законодательству, но в итоге возможно прямое взыскание излишне уплаченных сумм без признания спорного документа недействительным.
Таким образом, ничто не мешало судам исследовать материалы дела и выяснить, насколько законным было требование налогового органа.
Что касается предоставления уточненной декларации, то в данном случае это означало повторную передачу тех же самых данных. Декларация представляет собой перечень объектов налогообложения, а спора по поводу представленных сведений никто не инициировал.
Вывод для налогоплательщиков:
Когда оспариваемые суммы фактически уплачены в бюджет, целесообразнее обращаться в суд с имущественным требованием о взыскании излишне перечисленных налогов, пеней и штрафов.
Данная информация содержится в определении ВС РФ от 20.07.2016 № 304-КГ16-3143 по делу № А27-1958/2015.
4. Всегда ли можно учитывать как расходы компенсации, выплачиваемые увольняемым сотрудникам, при расчете налоговой базы налога на прибыль организации?
Так, общество по обоюдному согласию прекратило трудовые отношения с несколькими сотрудниками. При этом были выплачены компенсации в размере, превышающем 1 млн руб. Рассчитывая налог на прибыль, организация учла в качестве расходов указанные «выходные пособия» в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ.
При выездной проверке налоговый орган посчитал такие действия общества неправильными и доначислил налог, а также привлек к налоговой ответственности. На что налогоплательщик обратился в суд за признанием решения инспекции недействительным.
Первая и апелляционная инстанции обществу отказали, а кассационный суд, отменив предыдущие постановления, удовлетворил требования организации. Но Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ приняла сторону налогового органа и дала такие разъяснения по данному вопросу.
Несмотря на то что новая редакция п. 9 ст. 255 НК РФ прямо разрешает учитывать выходные пособия как расходы, в силу ст. 252 НК РФ эти траты должны быть обоснованными (экономически оправданными). Особенно если компенсации имеют необычно большие размеры, как в данном рассматриваемом случае. При таком развитии событий бремя доказывания обоснованности затрат работодателя лежит на налогоплательщике.
Выводы для налогоплательщиков:
- Выплата компенсаций при увольнении работника должна быть прописана в трудовом (коллективном) договоре либо в дополнительном соглашении к нему. В противном случае она не может учитываться как расход при расчете налога на прибыль.
- Если размер выходного пособия несоизмеримо большой, то налогоплательщик обязан доказать его экономическую целесообразность.
Данная информация содержится в определении ВС РФ от 23.09.2016 № 305-КГ16-5939 по делу № А40-94960/2015.
5. Налоговый орган может взыскать налог с лица, не являющегося налогоплательщиком, если будет доказано, что этому лицу с его ведома было передано имущество с целью уменьшения налоговой базы настоящего налогоплательщика.
После выездной налоговой проверки Обществу-1 были доначислены налоги и выписаны штрафы на несколько миллионов рублей. Так как Общество-1 в добровольном порядке не погасило данную задолженность, то налоговый орган принудительно взыскал часть долга. Остальное инспекция стала взыскивать с Общества-2 путем обращения в суд на основании подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ как с взаимозависимого лица.
Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили требования налоговой, а окружной суд отменил оба постановления. Однако Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ заняла позицию налогового органа по следующим основаниям.
Подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ содержит нормы, по которым налоговый орган имеет право взыскать недоимку с лица, не являющегося налогоплательщиком, но имеющего иную взаимную связь с последним. В рассматриваемом случае такая связь была установлена. Во-первых, Общество-2 было создано незадолго до окончания выездной проверки. Во-вторых, Обществу-2 были переданы все поставщики и покупатели Общества-1. Наконец, в Общество-2 перешли все сотрудники Общества-1, также все телефоны, интернет-адреса были переданы.
Но все же факт такой передачи бизнеса не является достаточным основанием для применения подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ. Здесь имеют значение условия продажи, а именно: была ли эта сделка возмездной и является ли цена адекватной. В нашей ситуации Общество-2 перечислило денежные средства, но не Обществу-1, а единственному участнику Общества-1 лично. Никаких доказательств целесообразности указанной схемы продажи успешного действующего предприятия сторонами представлено не было.
Выводы для налогоплательщиков:
- Если будет доказано, что передача бизнеса произведена с целью уменьшения имущества налогоплательщика, то недоимку взыщут с того лица, которое приобрело данный бизнес.
- Критериями такого обмана могут служить безвозмездность сделки или занижение действительной цены передаваемого предприятия.
Данная информация содержится в определении ВС РФ от 16.09.2016 № 305-КГ16-6003 по делу № А40-77894/15.
6. Какое значение имеет уточненная налоговая декларация, поданная по результатам выездной проверки, но до принятия решения по данному мероприятию, ВС РФ разъяснил следующим образом:
Налоговый орган провел выездную проверку у индивидуального предпринимателя и составил акт, в котором были отражены некоторые нарушения по уплате налогов. Не дожидаясь окончательного решения, ИП предоставил уточненные декларации по спорным платежам. Сотрудники инспекции запросили дополнительные документы и вынесли решение уже с учетом новой информации. Однако ИП опять не согласился с органом и обратился за защитой своих прав в суд.
Первая и апелляционная инстанции требования налогоплательщика не удовлетворили, а вот кассационный суд встал на сторону ИП. Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ не поддержала решения окружного суда и оставила в силе постановления первых двух инстанций по нижеуказанным доводам.
Так, по нормам п. 6 ст. 101 НК РФ после завершения выездной налоговой проверки руководитель инспекции имеет право принять решение о проведении дополнительных мероприятий. В то время как действующее налоговое законодательство не обязывает налогоплательщиков подавать уточненные декларации до принятия решения по выездной проверке, а, наоборот, предоставляет возможность сделать это и после.
В данном случае предоставление уточненной декларации рассматривается как дополнительное информирование со стороны налогоплательщика, и налоговый орган не может проигнорировать новые данные. Поэтому нарушений со стороны инспекции не было.
Выводы для налогоплательщиков:
В случае подачи уточненной декларации после проведения выездной проверки, но до принятия решения по ней у инспекции есть два допустимых варианта действий:
- либо принять решение по проверке без учета новых сведений, но назначить повторную выездную проверку по уточненным данным;
- либо провести дополнительные мероприятия и вынести решение с учетом всей полученной информации.
Данная информация содержится в определении ВС РФ от 13.09.2016 № 310-КГ16-5041 по делу № А09-6785/2013.
***
Итак, обзор судебной практики по налоговым спорам 2016 года открыл ряд новых выходов из различных спорных ситуаций. В практике имели место и нарушения со стороны налогоплательщиков, и превышение полномочий налоговыми органами. В то же время некоторые решения высшей инстанции подтвердили в очередной раз уже сформировавшиеся позиции по сходным делам.