Аренда жилья для сотрудников - налогообложение

Аренда жилья для работников: юридические механизмы

Работнику может быть предоставлено жилье за счет работодателя в рамках следующих основных юридических механизмов:

1. Предоставление работнику компенсации расходов на жилье — когда он изначально оплачивает аренду сам, а затем ее покрывает работодатель.

На практике подобные компенсации могут предоставляться при наступлении обстоятельств, предусмотренных, к примеру, ст. 169 ТК РФ, то есть при переезде сотрудника в другую местность и появлении необходимости обустраиваться там. При таком сценарии работодателю сложно лично участвовать в заключении договора аренды с местным арендодателем, и он доверяет эту процедуру работнику, затем компенсируя ему расходы на жилье. Порядок такой компенсации может быть закреплен в локальных нормативах работодателя либо в коллективном соглашении.

2. Предоставление работнику денежных средств на аренду жилья как части заработной платы (либо включение себестоимости аренды в формулу расчета заработной платы в качестве натурального дохода).

Такой способ расчетов между работодателем и работником не регламентирован ТК РФ, но и не запрещен им либо иными нормативными актами. Следует только иметь в виду, что если оплата аренды представлена в виде натурального дохода, то его величина не может превышать 20% от общей суммы заработной платы (ст. 131 ТК РФ).

Какими могут быть налоговые последствия оплаты аренды жилья работнику

Налогообложение аренды жилья для сотрудника можно рассмотреть в контексте:

1. Исчисления работодателем налога на прибыль — с точки зрения возможности уменьшить налоговую базу за счет совершенных работодателем расходов на аренду жилья для работника.

2. Исчисления НДФЛ на доход работника, представленный возмещением расходов на аренду (либо представленный ее оплатой).
3. Начисления страховых взносов на соответствующий доход работника.
4. Исчисления работодателем входящего и исходящего НДС с суммы арендной платы в случае, если работодатель работает на ОСН.

Рассмотрим подробнее, как платить налоги с компенсации аренды жилья (либо с зарплатных перечислений на аренду) в рамках указанных контекстов.

Расходы на аренду жилья и налог на прибыль (УСН 15%)

В целях оптимизации налоговой базы по налогу на прибыль (сейчас и далее условимся, говоря о налоге на прибыль, подразумевать также УСН 15% и НДФЛ ИП на ОСН) работодатель вправе включить расходы на аренду жилья работникам в базу, если:

1. В случае с компенсирующей схемой расходы будут представлены:

• подъемными (подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ);
• командировочными (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

2. В случае с зарплатной схемой — при любых обстоятельствах.

Дело в том, что в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ при расчете базы по налогу на прибыль могут быть учтены любые расходы, включенные в оплату труда работника. Главное, чтобы не было несоответствия в части ограничения на натуральный доход в 20%. Уместно будет включение в трудовой договор с работником ссылки на положения локального норматива, в котором закреплена зарплатная схема покрытия аренды (письмо Минфина России от 22.09.2010 № 03-03-06/1/606).

Как платить налоги с компенсации и с зарплаты на аренду: НДФЛ

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ расходы хозяйствующего субъекта, связанные с компенсациями издержек работника при переезде в командировке, либо иные расходы, имеющие отношение к выполнению человеком трудовых обязанностей, не облагаются НДФЛ. При этом если это именно командировочные расходы, то они освобождаются от налога только в пределах лимитов, указанных в ст. 217 НК РФ:

• 700 руб. в день — при поездках по России;
• 2 500 руб. в день — при выезде за рубеж.

Таким образом, на основании положений ст. 217 НК РФ расходы могут быть учтены при расчете налоговой базы в рамках компенсирующей схемы.

При зарплатной схеме ситуация иная. Нет юридических оснований говорить о каких-либо обстоятельствах, при которых не начислялся бы НДФЛ на доход работника, представленный денежной или натуральной выплатой в рамках заработной платы.

Минфин подтверждает данный тезис, комментируя в своем письме от 26.08.2013 № 03-04-06/34883 начисление НДФЛ на оплату работодателем жилья для работника согласно трудовому договору.

Страховые взносы

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ работодатель вправе не начислять страховые взносы на суммы, уплаченные в пользу работника в целях финансирования исполнения им трудовых обязанностей, в том числе связанных с переездом в другую местность.

Важно при этом, чтобы суммы носили компенсационный характер. Основной критерий их отнесения к данной категории — содержание трудового договора (опционально — локальных нормативов, коллективного соглашения), по которому должно быть очевидно, что оплата жилья работнику не носит стимулирующего характера и не зависит от результатов труда (определение ВАС РФ от 23.01.2015 № 301-КГ14-6974).

Однако правило по ст. 422 НК РФ применимо только при компенсирующей схеме. При зарплатной схеме, как и в случае с НДФЛ, нет вариантов, при которых суммы оплаты аренды не подлежали бы обложению взносами, поскольку в первую очередь эти суммы относятся к системе оплаты труда. Данного тезиса придерживаются и суды (определение ВАС РФ от 12.05.2014 № ВАС-3314/14).

Налогообложение аренды: НДС

В общем случае любая передача права собственности хозяйствующим субъектом, работающим на ОСН, сопровождается образованием налоговой базы по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Вместе с тем совершение расходов в пользу работников — в целях обеспечения выполнения ими трудовых обязанностей — не считается передачей права собственности, при условии что эти расходы имеют компенсирующий характер (постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33). Таким образом, при компенсирующей схеме НДС на сумму оплаты жилья не начисляется.

Более сложна с точки зрения начисления НДС зарплатная схема.

Если в рамках зарплаты работнику предоставляется натуральный доход — в размере стоимости аренды, то НДС на него начислять нужно. Имущество, переданное работнику как элемент оплаты труда в натуральном виде, образует налоговую базу (п. 2 ст. 154 НК РФ). Нет сомнений в однозначности такой трактовки и у регулирующих органов (письмо УФНС РФ по Москве от 03.03.2010 № 16-15/22410).

Зарплатная схема при варианте, когда сумма за квартиру входит в расчет денежной выплаты, очевидно не образует налоговой базы. Зарплата в денежном виде не может образовывать налоговую базу по НДС.

Применению рассмотренных выше схем обеспечения работника жильем за счет работодателя есть альтернативы.

Альтернативная схема: деньги на квартиру как подарок

Одной из альтернатив может быть выдача денежных средств работнику, которые он затем использует для оплаты аренды жилья, в качестве подарка. В данном случае сделка будет осуществлена уже в юрисдикции ГК РФ — вне трудовых правоотношений.

Налоговые последствия ее совершения будут следующими:

1. В части налога на прибыль — расходы нельзя будет включить в расчет базы (п. 16 ст. 270 НК РФ).
2. В части НДФЛ — работодателю придется начислять и уплачивать налог (как налоговому агенту), так как подарок не попадает под исключения, прописанные в ст. 217 НК РФ.
3. В части взносов — не нужно их начислять, так как подарок сам по себе не является предметом договора об оказании работ или услуг, которые образуют основание для начисления взносов (п. 1 ст. 420 НК РФ).
4. В части НДС — не нужно его начислять, поскольку подарок в виде наличных денег не может образовывать налоговую базу (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ, письмо Минфина России от 30.08.2016 № 03-07-11/50447).

Альтернативная схема: квартира безвозмездно

Ее суть в том, что предприятие арендует квартиру на себя, а затем сдает работнику в субаренду — на безвозмездной основе, согласно нормам ГК РФ.

Налоговые последствия здесь следующие:

1. В части налога на прибыль — будет возможность включить арендные расходы в расчет базы (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
2. В части НДФЛ — налог нужно начислить и уплатить (письмо Минфина России от 05.07.2013 № 03-04-06/25983).

По мнению Минфина, безвозмездное имущество, полученное физлицом от хозяйствующего субъекта — ИП или ООО, образует натуральный доход (исчисляемый на основе данных по рыночной стоимости аренды).

Здесь можно провести аналогию с появлением внереализационных доходов у юрлица при получении имущества безвозмездно (п. 8 ст. 250 НК РФ).

3. В части взносов — нет правоотношений по оказанию работ или услуг.
4. В части НДС — налог на сумму аренды объекта нужно начислить исходя из расчетной среднерыночной цены аренды таких объектов (письмо Минфина России от 04.05.2016 № 03-07-11/25628).

Но вместе с тем входящий НДС по расходам на аренду можно принять к вычету.

***

Обеспечить работника жильем компания может, заключив с ним соглашение в юрисдикции трудового или гражданского законодательства. В зависимости от конкретного содержания правоотношений налоговые последствия для работодателя в части расчета налога на прибыль, страховых взносов, НДФЛ и НДС будут разными.